"Принцип вытянутой руки", или как не допустить фискалов к проверке по трансфертному ценообразованию

Налоговые споры по вопросам трансфертного ценообразования (ТЦО) никогда не были широко распространенной категорией споров в Украине (в отличие, например, от споров, связанных с доначислениями по "ничтожным" сделкам). Большинство споров, связанных с попытками налоговых органов доначислить налоговые обязательства налогоплательщикам за якобы несоответствие цен в спорных хозяйственных операциях уровню "обычных" цен, решались в пользу налогоплательщиков в связи с тем, что налоговые органы не смогли доказать наличие такого несоответствия или сопоставимость сравниваемых операций.

В 2013 году в Налоговый кодекс Украины были включены правила ТЦО, более приближенные к мировым стандартам. В 2014 и 2015 годах эти правила совершенствовались путем внесения соответствующих изменений в НКУ. За это время в Государственной фискальной службе Украины была сформирована команда специалистов по вопросам ТЦО, которые будут заниматься налоговыми проверками именно по этому направлению.

Очевидно, что государство начало уделять гораздо больше внимания вопросам ТЦО. Такое внимание, вероятно, приведет к увеличению количества случаев и сумм доначислений налоговых обязательств в связи с установлением налоговыми органами несоответствия цен в операциях со связанными лицами принципу "вытянутой руки". Учитывая существенность сумм потенциальных налоговых доначислений, можем прогнозировать, что количество налоговых споров по вопросам трансфертного ценообразования будет увеличиваться.

Налоговики уже начали применять штрафные санкции за неподачу отчетов о контролируемых операциях и проводить проверки по вопросам трансфертного ценообразования. Однако, насколько нам известно, на сегодняшний день еще нет судебных решений по результатам обжалования налоговых уведомлений-решений, принятых по результатам проверок именно по трансфертному ценообразованию.

Это, в свою очередь, может и вероятно приведет к злоупотреблениям как со стороны налогоплательщиков, так и со стороны контролирующих органов. Будем надеяться на то, что украинские суды будут рассматривать налоговые споры относительно ТЦО объективно и беспристрастно и применять мировой опыт решения подобных споров.

Проанализируем, что же демонстрирует судебная практика и практика проверок по вопросам ТЦО.

Интересным сегодня является вопрос — могут ли налоговики проводить проверки по ТЦО за 2013 и 2014 годы? Чтобы получить на него ответ, рассмотрим одно из дел об отмене приказа о проведении проверки по вопросам трансфертного ценообразования за 2013 и 2014 годы.

Если Высший административный суд Украины и/или Верховный Суд Украины поддержат позицию судов первой и апелляционных инстанций, налогоплательщики смогут обоснованно не допускать налоговиков к проверкам по вопросам ТЦО за 2013 и 2014 годы, и таким образом избежать соответствующих потенциальных налоговых доначислений.

Обстоятельства дела, о котором идет речь, заключаются в том, что налогоплательщик отказал в допуске представителей органа ГФС к проведению документальной внеплановой выездной проверки по контролю трансфертного ценообразования за период с 01.09.2013 года по 31.12.2013 года и с 01.01.2014 года по 31.12.2014 года ("Проверка по ТЦО") и обратился в суд с требованием об отмене приказа о ее назначении.

Административный суд первой инстанции удовлетворил иск налогоплательщика. Решение суда первой инстанции было оставлено без изменений судом апелляционной инстанции.

Представляется, что решение суда первой инстанции по этому делу не было достаточно мотивированным. Однако суд апелляционной инстанции обратил внимание, что основанием для принятия оспариваемого приказа послужили положения п.п. б) п.п. 39.5.2.1 п.39.5 ст.39 и п.п.78.1.14 п.78.1 ст.78 НКУ, которые вступили в силу с 01 января 2015 года. Указанные положения НКУ предусматривают несоответствие условий контролируемой операции принципу "вытянутой руки" как условие для проведения проверки, в то время как орган ГФС пытался провести проверку за 2013 и 2014 годы, когда принцип "вытянутой руки" в НКУ не упоминался.
По мнению суда апелляционной инстанции, применение органом ГФС положений п.п. б) пп.39.5.2.1. п.39.5. ст. 39 и пп.78.1.14. п.78.1. ст.78 НКУ при назначении проверки с ТЦО за 2013 и 2014 годы является неправомерным. Такие нормы ухудшают положение налогоплательщика, поскольку на период, который пытался проверить орган ГФС (2013 — 2014 годы), действие указанных норм относительно принципа "вытянутой руки" не распространяется. Также, суд апелляционной инстанции сослался на ч. 1 ст. 58 Конституции Украины относительно обратного действия законов во времени и решение Конституционного Суда Украины от 09.02.1999р. №1-рп / 99.

С формальной точки зрения решения судов в вышеописанном деле являются верными. Действительно, неправильно применять новые нормы к прошлым периодам. А учитывая то, как такие нормы были сформулированы законодателем и какие нормы были использованы в качестве оснований для проведения проверки по вопросам ТЦО, упомянутые решения судов демонстрируют, что система правосудия работает и защищает налогоплательщиков от произвола государственной машины.

Если Высший административный суд Украины поддержит позицию нижестоящих судов, проведение проверок по ТЦО за 2013 и 2014 год можно будет обжаловать по формальным основаниям. Однако, учитывая то, что недопуск представителей ГФС к проверке может повлечь за собой административный арест имущества налогоплательщика, вероятно, что большинство добросовестных налогоплательщиков все же допустит проверяющих к проверке по ТЦО. Несмотря на такой допуск, дополнительный аргумент относительно незаконности самой проверки никогда не помешает.