Кто определяет судьбу дохода?

Одной из дорогих категорий налоговых споров в мире (с точки зрения сумм доначислений налога) становятся дела, где прослеживается бенефициарный собственник и дальнейшая экономическая судьба доходов
Забезпечте стрімке зростання та масштабування компанії у 2024-му! Отримайте алгоритм дій на Business Wisdom Summit.
10 квітня управлінці Арсенал Страхування, Uklon, TERWIN, Епіцентр та інших великих компаній поділяться перевіреними бізнес-рішеннями, які сприяють розвитку бізнесу під час війни.
Забронировать участие

Суды интересуются дальнейшей экономической судьбой доходов из Украины. В таких спорах речь идет, как правило, об операциях по уплате доходов нерезидентов. Чаще всего пассивных — процентов, дивидендов, роялти.

Налоговые агенты при выплате доходов применяют льготную ставку (0%, 2%, 5%, 10% вместо стандартной 15%), пользуясь положениями применимого соглашения об избежании двойного налогообложения. Фискальные органы не соглашаются с правом на сниженную ставку — чаще всего по формальным причинам (например, претензия к форме справки о резидентности), и реже — анализируя экономическую судьбу дохода.

В Украине такую тенденцию можно проследить в ряде споров. С легкой руки Высшего административного суда Украины (решение от 24.03.2014г. в деле К/800/52155/13) теперь судьи указывают, что термин бенефициарный (фактический) получатель (собственник) дохода (согласно ст.103 Налогового кодекса) не должен толковаться в узком, техническом смысле, его значение следует определять исходя из цели, заданий международных договоров об избежании двойного налогообложения, таких как "избежание от уплаты налогов" и с учетом таких основных принципов, как "предотвращение злоупотребления положениями договора".

Для практикующих юристов и просто интересующихся указанным вопросом будет интересно в этом контексте перечитать решения по ряду административных споров №804/4659/15, №806/1417/15, №806/1213/15, № 805/3250/13-а, №805/7337/13-а.

Из практики сопровождения налоговых проверок в последнее время понятно, что налоговые органы смело вооружились вышеуказанным доводом судов и цитируют его в Актах по результатам налоговой проверки налогоплательщиков. К слову, на уровне Государственной фискальной службы еще полгода назад закреплены "рекомендации" отслеживать является ли получатель доходов лицом, которое определяет дальнейшую экономическую судьбу дохода (подробнее см. Письмо ГФС от 10.06.2016г. № 12995/6/99-99-15-02-02-15).

Северные влияния

Находки служителей Фемиды РФ часто перекочевывают в украинскую судебную практику. Эта тенденция прослеживается и в случае с толкованием концепции бенефициарного собственника. Чтобы понять, какие доказательства и аргументы в отслеживании экономической судьбы дохода (или экономической сущности операции) будут перениматься в будущем, стоит проанализировать одно интересное и довольно свежее решение.

Это дело касается доначисления налога на доходы нерезидентов крупному публичному акционерному обществу, которое выплатило дивиденды с РФ четырем акционерам-нерезидентам на Кипр. Выплата осуществлялась в 2011 году. При этом налогоплательщик воспользовался льготной ставкой у источника — 5%. Фискальные органы по результатам выездной налоговой проверки в 2015 году доначислили налоговые обязательства по ставке 15%, что в денежном эквиваленте составило 696 млн рублей и применили пеню в размере почти 286 млн рублей.

Суд поддержал позицию налоговой, указав, что киприоты не являлись бенефициарными собственниками доходов, а просто транзитными компаниями. А значит, предусмотренная соглашением об избежании двойного налогообложения с Кипром льготная ставка на могла применяться у источника выплаты.

В суде налогоплательщик указал, что его кипрские акционеры (получатели дивидендов) не были ограничены в действиях по определению дальнейшей судьбы дивидендов, поскольку вели самостоятельную деятельность. Дополнительно представители компании указывали на отсутствие четких критериев определения бенефициарного собственника в законодательстве РФ.

Такая аргументация не убедила суд, который указала на ряд оснований считать кипрских акционеров номинальными, а не бенефициарными получателями доходов с источником происхождения с РФ.

В частности, в пользу подхода фискалов свидетельствовали данные о дальнейшей экономической судьбе дохода — киприоты направляли полученные доходы либо в виде дивидендов, либо процентов по займу. Более того, в материалах дела отсутствовали данные о том, что кипрские акционеры осуществляли реальную хозяйственную деятельность либо уплачивали налоги в стране резидентности.

Один адрес кипрских акционеров, счета в одном банке, отчеты уполномоченных лиц подписаны одним физическим лицом, идентичные уставы с ограничением прав директоров — все истолковано судом, как аргументы в пользу структурирования для целей необоснованной налоговой выгоды.

На фоне указанных доказательств и аргументов суд критически оценил данные справок о резидентности кипрских акционеров.

Часть изложенных аргументов достаточно спорны в случае применения концепции бенефициарного собственника. И поскольку анализируемое решения "выдано на-гора" судом первой инстанции, будет интересно посмотреть какие из аргументов устоят дальше.

Выводы для нас

Указанное решение — еще один балл в пользу развития судебной практики по пути исследования экономической судьбы доходов. И этот вывод стоит учитывать при дальнейшем планировании бизнес-структур. Так же, как и помнить о том, что каждая транзакция может быть проверена на предмет экономического наполнения и необходимости для целей бизнес-процессов. И что информация по каждой операции может быть доступна отечественным контролирующим органам посредством автоматического обмена информацией с зарубежными коллегами.

И еще один вывод — широкое толкование "бенефициарного собственника", предложенное в Комментарии к Модельной конвенции OECD будет превалировать над узким и не вполне удачно выписанным определением, закрепленным в Налоговом кодексе Украины.

На гребне изменений

Эти выводы актуальны и ввиду недавно возобновившейся работы над законопроектом по деофшоризации украинской экономики. Из свежих тождественных инициатив можно назвать идею на законодательном уровне запретить украинским компаниям применять льготную ставку налога на доходы нерезидентов у источника выплаты в нескольких случаях.

К ним предлагают отнести ситуации, когда:

  • Единственной целью операции является получение освобождения от уплаты 15% налога у источника или применение льготной ставки по соглашению об избежании двойного налогообложения;
  • Операция не имеет деловой цели/надлежащей экономической сущности, либо суть правоотношений не соответствует условиям формально заключенных договоров;
  • Нерезидент осуществляет лишь посреднические функции в отношении дохода, полученного из Украины;
  • Нерезидент не обладает необходимыми экономическими ресурсами (собственным офисом, штатом сотрудников, основными фондами, иными необходимыми ресурсами).

С одной стороны, трудно прогнозировать что вышеуказанная законодательная инициатива в именно в таком изложении дойдет до утверждения на уровне законодательного акта. Но если дойдет, контролирующие органы получат хороший инструмент для доначислений.

С другой стороны, на фоне борьбы с мировыми тенденциями по борьбе с размыванием налоговой базы и выводом доходов и низконалоговые юрисдикции (анти — BEPS инициативы), указанная инициатива кажется логичной. Хотя и порождает ряд вопросов. Готовы ли будут бизнес и контролирующие органы к грамотному применению этого инструмента? Как указанные инициативы привлекут новых иностранных инвесторов в экономику страны и не распугают внутренних, изрядно подуставших от валютных регулирований, проблем в администрировании налогов?