Трансфертное ценообразование в условиях войны – новые вызовы для бизнеса

В 2022 году Российская Федерация начала полномасштабную вооруженную агрессию против Украины, что стало непредсказуемым вызовом практически всех отраслей экономики. Военные действия привели к ограничению доступа к энергоресурсам и росту расходов, связанных с борьбой с последствиями военных действий и обеспечением безопасности работников. В первые месяцы войны возник дефицит бензина, а в конце 2022 года стали распространены аварийные и плановые отключения электроэнергии. Война привела к нарушению многих договорных связей. Некоторые компании оказались на оккупированной территории, другие вынуждены были пересмотреть свои стратегии и форматы работы – перевели сотрудников на дистанционную работу, искали новые рынки сбыта и способы осуществления деятельности. Многие компании понесли также потери человеческих ресурсов, поскольку мужчины-сотрудники отправились на фронт, а женщины-сотрудницы переехали в более безопасные регионы Украины или за границу, обеспечивая безопасность свою и своих родных.  

Бизнес продолжает работать в условиях оккупации части территорий Украины, и Россия продолжает запускать ракеты и дроны в мирные украинские города. Однако уже скоро компании, имевшие контролируемые операции в 2022 году, столкнутся с новым вызовом.

Законодательством предусмотрено, что налогоплательщик должен задекларировать свои контролируемые операции до 1 октября года, следующего за годом осуществления контролируемых операций. До этого момента налогоплательщик должен проанализировать свои цены или рентабельность в контролируемых операциях и, если цены или рентабельность не соответствуют принципу "вытянутой руки" (т.е. рыночному уровню), налогоплательщик имеет право до 1 октября самостоятельно, без штрафов, увеличить свой финансовый результат для целей налогообложения прибыли.  

Несомненно, будет достаточно большое количество налогоплательщиков, получивших в контролируемых операциях низкую или даже отрицательную рентабельность по итогам 2022 года. Сама по себе отрицательная рентабельность еще не свидетельствует о нерыночности цен в контролируемых операциях или отсутствии деловой цели. Правилами трансфертного ценообразования предусмотрено проведение сравнительного анализа для определения того, соответствовала ли рентабельность в контролируемых операциях принципу «вытянутой руки». То есть, например, если все компании в том же секторе экономики понесли убытки в 2022 году, особенно на фоне происходивших в тот период событий, то это не может свидетельствовать о нерыночности условий конкретной контролируемой операции, даже если в такой операции была отмечена емкая рентабельность.

Не вдаваясь в подробности проведения анализа по правилам трансфертного ценообразования,   Следует отметить, что для того, чтобы сопоставить рентабельность в контролируемой сделке с рентабельностью в целом по рынку, на практике часто используется база данных Ruslana от аналитической компании Bureau van Dijk, входящей в группу компаний Moody's. Эта база данных содержит финансовую информацию об украинских компаниях на основе их финансовой отчетности, а рентабельность контролируемой операции сравнивается с рентабельностью компаний, занимающихся подобной деятельностью. Цель такого анализа — выяснить, не зарабатывает ли украинский налогоплательщик в контролируемой операции меньше, чем другие компании, занимающиеся такой же деятельностью.

Как правило, в предыдущие годы информация в базе данных Ruslana появлялась незадолго до окончательного срока представления отчетности (до 1 октября), однако в прошлом году она появилась значительно позже — только в конце года, после срока, когда налогоплательщики могли скорректировать свои налоговые обязательства. без штрафов.

Законодательство разрешает сравнение рентабельности контролируемых операций с рентабельностью сопоставимых неконтролируемых операций или компаний как «год в год», так и за несколько лет для сопоставимых операций или компаний с использованием средневзвешенных показателей. Соответственно, в прошлом году налогоплательщики в условиях отсутствия данных в базе Ruslana до 1 октября имели возможность сравнить свою рентабельность в контролируемых операциях за 2021 год, по крайней мере, с рентабельностью сопоставимых компаний в 2018-2020 годах. Однако по отношению к 2022 году такое сопоставление может привести к ошибочным выводам не в пользу налогоплательщиков.  

При анализе рентабельности по правилам трансфертного ценообразования очень принципиально учесть экономические происшествия воплощения контролируемой и сопоставимых операций. Если на 2021 год, как и на предыдущий 2020 год, оказала влияние мировая пандемия COVID-19, то 2022 год является абсолютно беспрецедентным и не сравнимым из-за войны и тех вызовов, с которыми столкнулся бизнес. Тем более нельзя сравнивать финансовые результаты деятельности бизнеса 2022 года с 2019 годом, отличившимся относительной экономической стабильностью.  

При сравнении рентабельности контролируемых операций 2022 года с финансовыми результатами сопоставимых компаний за 2019-2021 годы, налогоплательщики в большинстве случаев будут иметь более низкие показатели рентабельности 2022 года по сравнению с таким рыночным диапазоном. Поэтому, учитывая особенность экономических обстоятельств, целесообразно и верно сравнить рентабельность контролируемых операций 2022 года с рентабельностью деятельности сопоставимых компаний исключительно в 2022 году.  

Учитывая это, возникает вопрос: что делать налогоплательщикам, если в этом году данные в базе Ruslana также не появятся до 1 октября, а другие методы трансфертного ценообразования для сравнения условий контролируемых операций не применимы? Это вопрос, на который хотелось бы увидеть разъяснение Минфина Украины или ГНС Украины. Однако, поскольку таких разъяснений пока нет, то, исходя из действующих положений законодательства о трансфертном ценообразовании, можно сказать, что будет иметь место увеличение финансового результата для целей налогообложения прибыли, а также доначисление налоговых обязательств по налогу на доходы нерезидентов в виде «конструктивных дивидендов». Обычно это существенные суммы налоговых доначислений.  

Но даже если данные в базе Ruslana за 2022 год появятся до 1 октября 2023 года, то следует учитывать еще один важный фактор: из-за оккупации новых территорий страной-террористом, часть украинских предприятий не имела возможности своевременно предоставить финансовую отчетность, а следовательно, она будет отсутствовать также в базе данных. Неучет финансовых показателей некоторых сопоставимых компаний при расчете диапазона рентабельности также может приводить к ненадежным результатам. Хотя в этом случае, вряд ли можно говорить о сопоставимости условий для компаний, которые находились весь 2022 год на подконтрольной Украине территории и попавших в оккупацию компаний, но влияние военных действий на те или иные регионы нужно анализировать в каждом отдельном случае индивидуально, а не автоматически отвергать те компании, которые не успели предоставить финансовую отчетность по особым обстоятельствам. В любом случае, неполнота данных в базе может затруднять процесс анализа контролируемых операций и приводить к ошибочным результатам.  

Однако не исключено, что низкие показатели рентабельности одного отдельного налогоплательщика на фоне более высоких показателей рентабельности в целом по отрасли могут также быть результатом военных действий, а не свидетельством желания плательщика уменьшить свою налоговую нагрузку. Ведь правила трансфертного ценообразования должны быть направлены на выявление случаев осознанного занижения налоговой базы и перенесения прибыли в целях налоговой оптимизации, а не на наказание налогоплательщиков за низкую рентабельность операций, обусловленную внешними факторами.  

Например, нам известны случаи, когда налогоплательщик не имел возможности поставить уже полученный в контролируемой операции товар своему украинскому заказчику, оказавшемуся на временно оккупированной территории, из-за чего налогоплательщик был вынужден продать большую часть товара по цене ниже себестоимости другому покупателю, поскольку не имел достаточно места для хранения всего объема товара на складе. Но это не свидетельствует о желании налогоплательщика снизить свои обязательства и является исключительно результатом влияния негативных внешних обстоятельств – войны. При этом, не все компании на том же рынке имели идентичные обстоятельства и испытали такие последствия. Исходя из действующих положений Налогового кодекса Украины относительно правил трансфертного ценообразования, в случае сравнения рентабельности такой операции с рентабельностью сопоставимых компаний, данному налогоплательщику еще придется увеличить свой финансовый результат, ориентируясь на рыночный диапазон рентабельности, и, возможно, доначислить налоговые обязательства по налога на доходы нерезидентов  

Как украинские правила трансфертного ценообразования, так и рекомендации ОЭСР, изложенные в Руководствах по трансфертному ценообразованию, не учитывают влияние таких факторов, как военные действия, оккупация, нарушение договорных связей и потеря части рынка сбыта из-за войны. На сегодняшний день в законодательство не были внесены никакие изменения в этой части, и налогоплательщикам не было предоставлено никаких разъяснений. Но 1 октября близится с каждым днем.  

Следует напомнить, что бизнес, подпадающий под правила трансфертного ценообразования, - это компании с объемом доходов (от всех видов деятельности) более 150 млн. гривен в год, с персоналом и активной хозяйственной деятельностью. Есть риск, что такие компании могут исчезнуть с рынка, если, на фоне всех событий прошлого года, их еще и попросят дополнительно уплатить налоги за то, что "не очень хорошо работали". Важно обратить на это внимание наших законодателей и исполнительных органов, поскольку глупо резать ветку, на которой сейчас, несмотря на войну, держится наша экономика.

Фото: ua.depositphotos.com